Riorganizzazione aziendale: abuso di diritto ai fini delle imposte sui redditi, IVA e registro


Il Fisco fornisce chiarimenti sull’abuso di diritto ai fini delle imposte sui redditi, imposte indirette IVA e registro di un’operazione di riorganizzazione aziendale (AGENZIA DELLE ENTRATE – Risposta 23 aprile 2021, n. 282)

Secondo la disciplina dell’abuso del diritto o elusione fiscale affinché un’operazione possa essere considerata abusiva l’Amministrazione Finanziaria deve identificare e provare il congiunto verificarsi di tre presupposti costitutivi:
a) la realizzazione di un vantaggio fiscale “indebito”, costituito da “benefici, anche non immediati, realizzati in contrasto con le finalità delle norme fiscali o con i principi dell’ordinamento tributario”.
b) l’assenza di “sostanza economica” dell’operazione o delle operazioni poste in essere consistenti in “fatti, atti e contratti, anche tra loro collegati, inidonei a produrre effetti significativi diversi dai vantaggi fiscali”.
c) l’essenzialità del conseguimento di un “vantaggio fiscale”.
L’assenza di uno dei tre presupposti costitutivi dell’abuso determina un giudizio di assenza di abusività.
Non possono comunque considerarsi abusive quelle operazioni che, pur presentando i tre elementi sopra indicati, sono giustificate da valide ragioni extrafiscali non marginali (anche di ordine organizzativo o gestionale che rispondono a finalità di miglioramento strutturale o funzionale dell’impresa o dell’attività professionale).
Per richiedere il parere dell’Agenzia in ordine alla abusività di una determinata operazione o fattispecie, le istanze di interpello debbono – fra l’altro- indicare:
– il settore impositivo rispetto al quale l’operazione pone il dubbio applicativo;
– le puntuali norme di riferimento, comprese quelle passibili di una contestazione in termini di abuso del diritto con riferimento all’operazione rappresentata.
Tutto ciò premesso, di seguito si procederà prioritariamente alla verifica della possibilità di effettuare la valutazione anti abuso richiesta e, in caso affermativo, alla verifica dell’esistenza del primo elemento costitutivo – l’indebito vantaggio fiscale – in assenza del quale l’analisi antiabusiva deve intendersi terminata. Diversamente, al riscontro della presenza di indebito vantaggio, si proseguirà nell’analisi della sussistenza degli ulteriori elementi costitutivi (assenza di sostanza economica e essenzialità del vantaggio indebito). Infine, solo qualora si dovesse riscontrare l’esistenza di tutti gli elementi, l’Amministrazione Finanziaria procederà all’analisi della fondatezza e della non marginalità delle ragioni extra fiscali.
Nel caso in esame, oggetto dell’istanza d’interpello, l’operazione di scissione è finalizzata a consentire alla Società di concentrarsi nella commercializzazione dei prodotti vinicoli e nel coordinamento tecnico e gestionale delle partecipate operanti nella produzione agricola vitivinicola, trasferendo quelle attività non rientranti nel suo core business.
Il passaggio del patrimonio alla società beneficiaria Alfa SRL, che avviene in regime di neutralità fiscale ai sensi dell’articolo 173 del TUIR, non determina alcuna fuoriuscita degli elementi trasferiti dal regime ordinario dei beni d’impresa.
Come evidenziato dall’istante, “il disegno riorganizzativo mira a fare della beneficiaria una holding di gestione attiva delle partecipazioni ricevute” senza che si verifichi, peraltro, una divisione di asset fra i soci persone fisiche.
La società beneficiaria, inoltre, “al pari della scissa non usufruisce di alcun sistema di tassazione agevolato” e si atterrà alle disposizioni previste dall’articolo 173 del TUIR in merito alla ricostituzione dei vincoli fiscali.
La scissione, peraltro, “non determinerà alcun rapporto di concambio né assegnazione di nuove quote della beneficiaria ai soci della scissa, essendo la beneficiaria controllante totalitaria della scissa”.
In tale contesto, ai fini delle imposte sui redditi, deve ritenersi che l’operazione non configura alcun vantaggio fiscale indebito e, di conseguenza, non rientri tra le operazioni abusive di cui al comma 1, dell’articolo 10-bis della legge 27 luglio 2000, n.212.
Dal punto di vista del regime IVA applicabile, si fa presente che sono esclusi dal campo di applicazione del tributo i passaggi di beni in dipendenza di fusioni, scissioni o trasformazioni di società.
In particolare, deve trattarsi di beni trasferiti non semplicemente “in occasione” di una data operazione di ristrutturazione aziendale, ma in modo funzionale alla medesima operazione.
Tale possibilità è ammessa per agevolare i trasferimenti di imprese o di parti di imprese, semplificandoli ed evitando di gravare la tesoreria del beneficiario di un onere fiscale smisurato, che sarebbe, in ogni caso, recuperato ulteriormente mediante detrazione dell’IVA versata a monte.
Ciò posto, riguardo al caso in esame, affinché non siano ravvisabili profili elusivi, ai fini IVA, occorre che le descritte operazioni non siano, di fatto, volte alla mera assegnazione dei beni della scissa attraverso la formale attribuzione dei medesimi a società di “mero godimento”, non connotate da alcuna operatività, al solo scopo di usufruire del regime di neutralità fiscale, ma al contrario si caratterizzi come operazione di riorganizzazione aziendale finalizzata all’effettiva continuazione dell’attività d’impresa da parte delle società beneficiarie della scissione.
Circostanza, questa, ricorrente sulla base di quanto affermato dalla Istante.
Corre l’obbligo, infine, di rappresentare che sussiste l’obbligo per le società beneficiarie della scissione ad effettuare la rettifica della detrazione IVA, ricorrendone i presupposti.
Se i beni ammortizzabili sono acquisiti in dipendenza di fusione, di scissione, di cessione o conferimento di aziende, compresi i complessi aziendali relativi a singoli rami dell’impresa, le disposizioni di cui ai commi precedenti si applicano con riferimento alla data in cui i beni sono stati acquistati dalla società incorporata o dalle società partecipanti alla fusione, dalla società scissa o dal soggetto cedente o conferente. I soggetti cedenti o conferenti sono obbligati a fornire ai cessionari o conferitari i dati rilevanti ai fini delle rettifiche.
Con riferimento all’imposta di registro, si ritiene che la complessiva operazione posta in essere dall’istante non costituisca un’operazione abusiva ai sensi dell’articolo 10-bis della legge 27 luglio 2000, n. 212, non consentendo la realizzazione di alcun vantaggio fiscale indebito.
Al riguardo, si osserva che le operazioni di scissione, come quelle di fusione, il conferimento di azienda o di ramo d’azienda sono sottoposte a registrazione in termine fisso, con applicazione dell’imposta di registro in misura fissa, rispettivamente ai sensi dell’articolo 4, comma 1, lettera a), n.3) e lettera b), della Tariffa, Parte Prima, allegata al d.P.R. del TUR.