Accertamento induttivo: il Fisco deve ricostruire anche i costi riferiti ai maggiori ricavi

Con l’Ordinanza 14 aprile 2021, n. 9784, la Corte di Cassazione ha affermato che in tema di accertamento delle imposte sui redditi, nel caso di omessa dichiarazione, l’Amministrazione finanziaria può ricorrere a presunzioni cd. supersemplici, anche prive, cioè, dei requisiti di gravità, precisione e concordanza (accertamento induttivo “puro”), per accertare ricavi non dichiarati, ma nella determinazione del maggior reddito d’impresa deve comunque determinare, sia pure induttivamente e in misura forfetaria, i costi non annotati nelle scritture contabili relativi ai maggiori ricavi accertati, pena la lesione del parametro costituzionale della capacità contributiva.

La controversia riguarda l’avviso di accertamento con il quale l’Agenzia delle Entrate, a seguito della qualificazione della natura commerciale dell’attività svolta dall’Associazione culturale, ha determinato il reddito di impresa, ricostruendo induttivamente i ricavi in considerazione dell’omessa presentazione della dichiarazione dei redditi.
I giudici tributari hanno parzialmente accolto il ricorso della contribuente, riconoscendo in deduzione i costi documentati.
L’Amministrazione finanziaria ha impugnato la decisione sul rilievo che:
– dovesse ritenersi non utilizzabile la documentazione prodotta in giudizio dalla contribuente, la quale non aveva ottemperato alla richiesta di esibizione di dati, notizie e documenti in sede amministrativa su invito dell’Ufficio;
– ai fini della rilevanza in deduzione dai ricavi accertati, i costi dovessero essere provati nella loro certezza, determinazione ed inerenza dal contribuente.

La Corte di Cassazione ha respinto il ricorso dell’Amministrazione finanziaria, confermando la decisione dei giudici tributari.


Riguardo all’utilizzo della documentazione prodotta in giudizio dal contribuente, la Corte Suprema ha affermato che “in tema di accertamento fiscale, l’invito da parte dell’Amministrazione finanziaria a fornire dati, notizie e chiarimenti, assolve alla funzione di assicurare – in rispondenza ai canoni di lealtà, correttezza e collaborazione propri degli obblighi di solidarietà della materia tributaria – un dialogo preventivo tra fisco e contribuente per favorire la definizione delle reciproche posizioni, sì da evitare l’instaurazione del contenzioso giudiziario, rimanendo legittimamente sanzionata l’omessa o intempestiva risposta con la preclusione amministrativa e processuale di allegazione di dati e documenti non forniti nella sede precontenziosa.
Tale inutilizzabilità consegue automaticamente all’inottemperanza all’invito, non è soggetta alla eccezione di parte e può essere rilevata d’ufficio in ogni stato e grado di giudizio.
In deroga alla precedente disposizione, la documentazione, i dati e le notizie sono ammessi, qualora siano depositati in allegato all’atto introduttivo del giudizio di primo grado, con la dichiarazione contestuale di non aver potuto adempiere alle richieste degli uffici per causa non imputabile” (art. 32, co. 4 e 5 del DPR n. 600 del 1973).
Tuttavia, precisa la Suprema Corte, la predetta disposizione trova applicazione se la richiesta di notizie dati e documentazione proviene dagli Uffici delle imposte, ma non anche quando la richiesta sia fatta dalla Guardia di Finanza nell’esercizio dei propri poteri investigativi, come nel caso di specie.
A favore di tale interpretazione milita la formulazione letterale della norma, che disciplina i poteri degli uffici: “…le notizie ed i dati non addotti e gli atti, i documenti, i libri ed i registri non esibiti o non trasmessi in risposta agli inviti dell’ufficio non possono essere presi in considerazione a favore del contribuente, ai fini dell’accertamento in sede amministrativa e contenziosa. Di ciò l’ufficio deve informare il contribuente contestualmente alla richiesta”.
Analoga sanzione non è contemplata, invece, nella disposizione che disciplina l’esercizio dei poteri di indagine da parte della Guardia di Finanza, neanche mediante rinvio.
Pertanto, deve ritenersi ammessa nel giudizio di impugnazione dell’avviso di accertamento induttivo del maggior reddito di impresa, come prova a favore del contribuente, la documentazione che non sia stata esibita in sede di verifica della Guardia di Finanza.


Con riferimento, invece, alla determinazione del reddito di impresa sotto il profilo quantitativo, la Suprema Corte ha affermato che in tema di accertamento delle imposte sui redditi, nel caso di omessa dichiarazione da parte del contribuente, l’Amministrazione finanziaria, i cui poteri trovano fondamento nella disposizione che disciplina l’accertamento d’ufficio, può ricorrere a presunzioni cd. “supersemplici”, anche prive, cioè, dei requisiti di gravità, precisione e concordanza, che comportano l’inversione dell’onere della prova a carico del contribuente, ma deve, comunque, determinare, sia pure induttivamente, i costi relativi ai maggiori ricavi accertati, pena la lesione del parametro costituzionale della capacità contributiva. In tal caso, non operano le limitazioni stabilite dalle norme generali sui componenti del reddito di impresa, applicabili in sede di accertamento dei costi nella diversa ipotesi in cui una dichiarazione dei redditi, ancorché infedele, sia comunque sussistente.
Lo stesso principio di valorizzazione dei costi, precisano i giudici, si applica anche nelle ipotesi di accertamento induttivo “puro” in cui l’ufficio ricorre a presunzioni prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza.
A tal fine, devono essere considerati i componenti negativi collegati allo svolgimento dell’attività, perché altrimenti si assoggetterebbe ad imposta il profitto lordo, anziché quello netto, in violazione del principio di capacità contributiva sancito dalla Costituzione.
In altri termini, nel caso di verifiche diverse da quelle analitiche, ed ai fini della ricostruzione del reddito, i costi non registrati devono essere riconosciuti anche nel caso in cui non siano stati annotati nelle scritture contabili ed anche quando sia stata omessa la dichiarazione dei redditi.
Il reddito imponibile ai fini delle imposte dirette non è tout court parificabile ai ricavi, ma è la “risultante algebrica di costi e ricavi”. Pertanto, l’imposta va applicata sull’utile netto, ossia portando in deduzione i costi non registrati, sia pure forfetariamente stabiliti.